Werbungskosten – Gesetzgebung und Rechtsprechung
von Ulrich Stache

Waren früher die Werbungskosten inhaltlich fest umrissen und auf Dauer kalkulierbar, hat sich dies seit dem 01.01.2007 grundlegend geändert. So sieht eine Neuregelung in § 9 EStG durch das Steueränderungsgesetz 2007 vor, dass die Aufwendungen der Arbeitnehmer für Wege zwischen Wohnung und Arbeitsstätte nicht mehr als Werbungskosten gelten. Zur Vermeidung von Härten hat der Gesetzgeber lediglich zugelassen, dass ab dem 21. Entfernungskilometer eine Entfernungspauschale angesetzt wird. Entsprechendes gilt bei Aufwendungen wegen doppelter Haushaltsführung.

Es war abzusehen, dass der Paradigmenwechsel des Gesetzgebers nicht widerspruchslos hingenommen wird. Schließlich tragen Arbeitnehmer die Ausgaben für Wege zwischen Wohnung und Arbeitsstätte als „Aufwendungen zur Erwerbung, Sicherung und Erhaltung der Einnahmen“, weshalb im Gegensatz zum Gesetzgeber die Voraussetzung für den Werbungskosten-Abzug als erfüllt angesehen wird.

Mit Beschlüssen vom 23.08.2007 VI B 42/07 und 10.1.2008 VI R 17/07 hat der Bundesfinanzhof festgestellt, dass es ernstlich zweifelhaft sei, ob das ab 2007 geltende Abzugsverbot der Aufwendungen für Wege zwischen Wohnung und Arbeitsstätte verfassungsgemäß ist. Es obliegt nunmehr dem Bundesverfassungsgericht, diese Frage zu entscheiden. Der Beschluss des Bundesverfassungsgerichts wird im Verlauf des Jahres 2008 erwartet.

Insbesondere in dem Beschluss vom 10.1.2008 setzt sich der BFH ausführlich mit der Frage der Verfassungsmäßigkeit der gesetzlichen Neuregelung auseinander, was als ein Fingerzeig für das erwartete Urteil des BVerfG gedeutet werden kann. Tragender Gedanke des deutschen Einkommensteuerrechts, so der BFH, ist es, dass die Einkommensteuer als Personensteuer die steuerliche Leistungsfähigkeit erfassen will. Daraus ergibt sich vor allem das Prinzip der Nettobesteuerung des Einkommens, d.h. es darf bei den Einkünften aus nichtselbstständiger Arbeit nur der Überschuss über die Werbungskosten besteuert werden. Bei der verfassungsrechtlich gebotenen Besteuerung nach finanzieller Leistungsfähigkeit kommt es nicht nur auf die Unterscheidung zwischen beruflichem oder privatem Veranlassungsgrund der Aufwendungen an, sondern auch auf die Unterscheidung zwischen freier und beliebiger Einkommensverwendung einerseits und zwangsläufigem, pflichtbestimmtem Aufwand andererseits. Die Berücksichtigung privat veranlassten Aufwands stehe nicht ohne weiteres zur Disposition des Gesetzgebers; dieser habe die unterschiedlichen Gründe, die den Aufwand veranlassten, auch dann im Lichte betroffener Grundrechte differenzierend zu würdigen, wenn solche Gründe ganz oder teilweise der Sphäre der allgemeinen (privaten) Lebensführung zuzuordnen seien.

Im Interesse der verfassungsrechtlich gebotenen Lastengleichheit, so der BFH weiter, hat sich der Gesetzgeber dafür entschieden, im Einkommensteuer-Recht die objektive finanzielle Leistungsfähigkeit nach dem Saldo aus den Erwerbseinnahmen einerseits und den beruflichen Erwerbsaufwendungen andererseits zu bemessen. Dieses objektive Nettoprinzip wird durch das Gebot der Folgerichtigkeit im Einkommensteuer-Recht geprägt. Dabei ist zu bedenken, dass der Weg zur Arbeitsstätte notwendige Voraussetzung zur Erzielung von Einkünften ist. Da der Arbeitnehmer regelmäßig nicht am Ort seiner beruflichen Tätigkeit wohnt und auch nicht wohnen kann, kann er nur tätig werden, wenn er sich zur Arbeitsstätte begibt. Dabei wird der beruflich bedingte Veranlassungszusammenhang nicht dadurch in Frage gestellt, dass die Erwerbstätigkeit grundsätzlich erst in der Arbeitsstätte ausgeübt wird.

Auch dann, wenn nennenswerte private Gründe die Wohnortwahl beeinflussen, kann daraus nicht auf eine private Mitveranlassung der Fahrtaufwendungen geschlossen werden, denn die der privaten Lebensführung zuzurechnende Wahl des Wohnortes ist ein der Anwendung des § 9 Abs. 1 Satz 1 EStG vorgelagerter Sachverhalt, der den Veranlassungszusammenhang zwischen Einnahmen und Aufwendungen nicht wesentlich beeinflusst. Jedenfalls ist der Umstand, dass überhaupt Fahrtkosten anfallen, nicht durch das Wohnen bedingt. Der Zugehörigkeit des Wohnens an sich zur privaten Lebensführung wird dadurch Rechnung getragen, dass die Kosten des Wohnens nicht als Werbungskosten abziehbar sind.

Ausdrücklich weist der BFH auch darauf hin, dass Fahrtaufwendungen zwar nicht mit der gleichen Zwangsläufigkeit wie der Sicherung des Existenzminimums dienende Leistungen entstehen, dennoch können sich ihnen die Arbeitnehmer nicht beliebig entziehen, wie dies bei anderen privaten Aufwendungen der Fall ist. Ohne Fahrt zur Arbeitsstätte kann ein Arbeitnehmer, der nicht am Tätigkeitsort wohnt, schließlich nicht arbeiten und folglich keine Einnahmen erzielen. Die Fahrtkosten sind somit zur Existenzsicherung unvermeidlich.

Das Bundesministerium der Finanzen, das zunächst eine ablehnende Haltung eingenommen hatte, hat angeordnet, dass Einkommensteuer-Bescheide ab 2007 wegen der Frage der Abschaffung der Entfernungspauschale von Amts wegen für vorläufig erklärt werden. Es hat auch zugelassen, dass es Arbeitnehmern, die wegen der Eintragung eines Freibetrages auf der Lohnsteuerkarte beim Finanzamt vorsprechen, ermöglicht wird, ihren Einspruch und ihren Antrag auf Aussetzung der Vollziehung zu Protokoll zu erklären. Anschließend wird sogleich im Wege der Aussetzung der Vollziehung der begehrte Freibetrag auch für die ersten 20 Entfernungskilometer eingetragen.

Einen weiteren erheblichen Einschnitt in die Systematik des Werbungskosten-Begriffes bringt das Unternehmensteuerreformgesetz 2008. Im Rahmen der Einführung einer Abgeltungssteuer mit Wirkung vom 01.01.2009 an hat der Gesetzgeber § 20 EStG dahingehend geändert, dass bei der Ermittlung der Einkünfte aus Kapitalvermögen Werbungskosten nur noch typisierend durch einen Sparer-Pauschbetrag in Höhe von 801 € (für Verheiratete 1602 €) berücksichtigt werden. Der Abzug der tatsächlichen Werbungskosten ist damit kraft Gesetzes ausgeschlossen. Entsprechend wurde in § 9a EStG Satz 1 Nr. 2 aufgehoben, der bei der Ermittlung der Einkünfte aus Kapitalvermögen einen Werbungskosten-Pauschbetrag von 51 €, bei zusammen zur Einkommensteuer veranlagten Ehegatten von insgesamt 102 €, vorsah. Durch diese Gesetzesänderung strebt der Gesetzgeber einen Vereinfachungseffekt an, denn die überwiegende Mehrzahl der Steuerpflichtigen soll geringere Werbungskosten haben.

Im Gegensatz zum Gesetzgeber sind auch gegen die Neureglung in § 20 EStG verfassungsrechtliche Bedenken nicht auszuschließen, denn auch hier werden die „Aufwendungen zur Erwerbung, Sicherung und Erhaltung der Einnahmen“ von den Steuerpflichtigen getätigt. Der Gesetzgeber wäre gut beraten, die fundamentale Bedeutung des Begriffes Werbungskosten in § 9 Abs. 1 Satz 1 EStG nicht nach finanzpolitischen Erwägungen sowie Vereinfachungseffekten auszulegen und durch Einzelregelungen auszuhöhlen, sondern der Systematik des EStG entsprechend weiterhin systemkonform unangetastet zu lassen. Es ist daher davon auszugehen, dass auch diese Neuregelung auf ihre Verfassungsmäßigkeit überprüft wird.

Das Jahressteuergesetz 2008 sieht für den Bereich der Werbungskosten keine weiteren Änderungen vor. Ein Gesetzgebungsbedarf könnte sich jedoch im Verlaufe des Jahres 2008 ergeben, wenn das Bundesverfassungsgericht die vom Bundesfinanzhof auf den Prüfstand der Verfassungsmäßigkeit gestellte Frage der Abschaffung der früheren Pendlerpauschale für Wege zwischen Wohnung und Arbeitsstätte entscheidet.

Der Beitrag wurde am Mittwoch, den 23. Januar 2008 um 09:04 Uhr von Ulrich Stache veröffentlicht und wurde unter Fachbeiträge abgelegt. Sie können die Kommentare zu diesen Eintrag durch den RSS 2.0 Feed verfolgen. Sie können einen Kommentar schreiben, oder einen Trackback auf Ihrer Seite einrichten.